698号文补丁:亲们就等你啦!

近几天,随着广东国税首次以正式文件形式发布一例间接股权转让所得税处理的案例(以下简称“广东潮宏基案例”,具体参见6月21日TPPERSON公众微信号推送的内容《广东国税首次以正式文件发布间接股权转让所得税处理案例》),698号文又一次在实务界及从业者中激起了一丝涟漪,因为该案例采用了非常常见的税务机关认为间接持股公司“六无”即“无税(或低税)、无资产、无经营、无人员、无场地、无账目”中的部分为理由否定了间接持股公司的存在(即“穿透”),而并未看到对该案例的交易是否具有“合理商业目的”进行任何具体测试。

698号文从2009年12月10日正式出生(应该当时就有些难产的)4年多且实施5年多(698号追溯从2008年1月1日起正式生效)来,就一直在饱受争议中为咱们国家的税收事业不断作出“巨献”,超亿元的案例已经屡见不鲜,最近发生在浙江杭州的案例缴税金额就高达4.5亿人民币(参见《中国税务报》2014年1月3日《浙江征收非居民间接转让股权所得税4.5亿元》作者:徐海荣 王真 周建华)。

后续政策——国家税务总局公告2013年第72号 国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告

鉴于此,咱们总局近年来就一直想补充完善698号文,第一次公开的信息出现在2012年6月11日香港税务局在香港举办了一场题为《内地当前税收政策与香港税收协定的最新情况》的税务研讨会上,参加本次研讨会的有时任总局总经济师的张志勇(目前已经荣升总局副局长)、国际税务司司长龚祖英、处长付树林(目前已经荣升总局科研所副所长)和付瑶。在这次研讨会上,咱们总局的领导在演讲中特别提到将会进一步补充完善国税函[2009]698号文,然而亲们等了2年也未见踪影,在这过去的2年中坊间也曾流传过一份698号文补丁的草案。

此外,也应特别提醒亲们关注的是,在698号文具体执行的4年多来,已经有间接股权转让征税“超越”698号文的CASE出现了。第一例是2011年深圳地方税局对非居民个人间接转让中国境内企业股权追征个人所得税1368万元的案例。

TPPERSON从《中国税务报》的有关报道了解到该案例最终是以总局批复形式给予征税的(备注:该文件并未正式公开发布,亲们可以参考2012年6月21日《中国税务报》的报道《非居民个人境外转让股权,补缴个税超千万元》作者:阮向阳 许利民)。总局在《关于非居民个人股权转让相关政策的批复》(国税函[2011]14号)的内部文件一文中明确:“C公司控股方为香港居民个人,其股权转让行为不适用《中华人民共和国企业所得税法》一般反避税的规定。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》,该案件股权转让协议中的转让标的包括C公司和A公司的资产,该股权转让所得中涉及转让A公司部分的所得为来源于中国境内的所得,应对其进行征税;第二例是黑龙江省佳木斯国税局非居民企业间接股权转让补税金额达到2.76亿元反避税案例。根据《中国税务报》的有关新闻报道可知,该案例最终是税务机关按照“实质重于形式”的原则,认定境外A公司通过设立多层控股公司等组织架构的安排,间接控股J公司等我国居民企业,规避其实际管理机构在中国境内的经济实质,在转让境外M公司股份时,申请非居民企业间接转让J公司等我国居民企业股权所得享受免税待遇,不符合客观实际,对该集团的避税安排予以重新定性,将M公司认定为我国居民企业,A公司转让M公司股权在我国负有纳税义务。然而针对于非居民企业的居民企业的认定,咱们能看到的具体规定只有中资控股企业的居民企业认定的操作性规定,并未见一般非居民企业的居民企业认定的操作性规定,所以该案例最终是否也采用了总局内部发文形式给予征税咱们不知,而且该境外M公司认定为居民企业后以前年度的一些税收问题如何处理也存疑问。

总之,目前大家已经一致认为698号文针对于许多问题的不明确性,已经对企业境内外的并购重组交易问题产生了持续的不确定性,需要财政部和国家税务总局尽早给予明确。以下TPPERSON针对于实际操作中698号文存在的不确定性问题进行了简单小结。
1、“什么是具有合理的商业目的”或“如何对合理商业目的进行测试”应该明确。上述税局采用的“六无”法则应该仅仅是启动698号文调查的前提条件而已,而不能就此认定该间接股权转让交易就应该缴税,确认某项交易是否应该缴税应该具体审查该间接股权转让交易是具有合理的商业目的;

2、集团内部重组是否应给予“安全港”规则应明确。如果给予安全港规则,其具体条件有哪些应明确,如持股比例及其具体计算方法、内部重组前后股权比例的情况及企业所得税实际税负判断、具体应如何提交相关资料进行备案等;

3、税局是否应在规定时限内出具正式书面决定告知境外转让方对该股权转让交易是否征税应明确,就如上述“广东潮宏基案例”一样发布正式文件;

4、是否可以适当延长税款入库时间应明确。因为非居民企业股权转让交易发生在境外,纳税申报缴纳税款时涉及到临时税务登记的办理及缴纳税款的外汇结汇等问题,自然会影响税款的入库时间;

5、如何有效履行申报义务应进一步明确。因为股权交易涉及到卖买方双方以及被间接转让的中国居民企业,而且税负有可能在买卖双方转嫁;被间接转让的中国居民企业在申报中到底应该履行啥义务等;

6、如何确定股权转让价格应明确。如何选用估价方法如市场法、收益法或成本法等应明确,谁来确定转让价格应明确如是否需要有法定资质的评估公司出具评估报告,或有负债到底应该如何定价等;

7、如何确定股权转让成本应明确。该类CASE一般会涉及同一中国居民企业股权的一连串间接股权转让交易,那该如何确定当中交易的股权成本,如在后一次间接转让交易时是否可认同先前间接转让的股权成本;在间接转让交易时因具有合理的商业目的而被税局确定为不征税时,后续主管税局是否就应认同买方以其收购股权的价格作为将来的税基(成本)等;

8、间接股权转让到底将会如何征税应明确。如上所述深圳地税案例及黑龙江佳木斯国税案例的情形法律依据何在,在目前的情况下是否会存在违背上位法,或许为未来就应该修订上位法予以明确等。

9、间接股权转让到底将会“穿透”多少层是否应当明确。

等等以上一系列问题亲们都在焦急地等待啦!真希望快点到来!

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